Vergilendirme İşleminin Dayanağı Olan Kanun Hükmü Hakkında Anayasa Mahkemesi Tarafından Verilen İptal Kararı Yapılan İşlemin Hata Yönünden Değerlendirilmesi Hususunda Geçmişe Etki Etmez

• Tarih: 22.07.2023
• Yazar: Stj Öğr. Doğukan SİNAR

Vergilendirme İşleminin Dayanağı Olan Kanun Hükmü Hakkında Anayasa Mahkemesi Tarafından Verilen İptal Kararı Yapılan İşlemin Hata Yönünden Değerlendirilmesi Hususunda Geçmişe Etki Etmez

Vergilendirme İşleminin Dayanağı Olan Kanun Hükmü Hakkında Anayasa Mahkemesi Tarafından Verilen İptal Kararı, Yapılan İşlemin Hata Yönünden Değerlendirilmesi Hususunda Geçmişe Etki Etmez

22.07.2023 tarihli ve 32256 sayılı Resmî Gazete'de Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu'nun 2023/2 Esas ve 2023/4 Karar numaralı kararı yayımlandı. Yayımlanan karar; vergilendirme işleminin dayanağı olan kanun hükmünün Anayasa Mahkemesi tarafından iptal edilmesinin, yürürlükte olduğu dönemde bu kanun hükmüne göre yapılmış işlemlerin vergi hatası kapsamında değerlendirilmesine imkân verip vermeyeceğine ilişkindir.

İncelemeye konu maddi olayda, idareler tarafından ihale edilen muhtelif işleri üstlenen davacılar tarafından, ihale kapsamında imzalanan sözleşme nedeniyle ve ihale kararı üzerinden ödenen damga vergileri ile hak ediş ödemeleri üzerinden kesilen damga vergilerinin iadesi istemiyle düzeltme başvurusu yapılmıştır. Başvuruların reddi üzerine yapılan şikayet başvurularının da reddi sonucu, bahse konu idareler tarafından işlemlerin iptali istemiyle dava açılmıştır.

Samsun Bölge İdare mahkemesine intikal eden davanın istemi özetle; davacı tarafından, Karayolları Genel Müdürlüğü Samsun 7. Bölge Müdürlüğü ile imzalanan karayolu ikmal inşaatı yapım işi hakkındaki sözleşmeye istinaden hak ediş üzerinden ödenen damga vergisinin, vergiye konu kanun hükmünün Anayasa Mahkemesince iptali dolayısıyla yasal faiziyle birlikte iadesine karar verilmesine talebine ilişkindir.

Davacının istemiyle Samsun Vergi Mahkemesi'ne 11.01.2022 tarihi ve 2021/1111 Esas numarası ile açılan davanın kararı özetle şöyledir: 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, damga vergisine tabi yazılı kağıtlar gösterilmiştir. 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun gösterdiği yetkiye dayanarak çıkarılan 27.02.2004 tarih ve 25386 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 1 Seri No'lu Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında Tebliğ'de, yatırım programında yer alan kamu yatırımlarından uluslararası ihaleye çıkanların döviz kazandırıcı işlem niteliğine haiz olması için gerekli nitelikler sayılmıştır. Daha sonra Anayasa Mahkemesi tarafından 24.12.2020 tarih ve E:2020/15 K:2020/78 sayılı karar ile düzenlemenin ''yabancı firmalarca da teklif verilen'' ibaresi iptal edilerek kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak düzenlenen ihalelerin uluslararası ihale sayılması ve ihaleye konu işlerin döviz kazandırıcı nitelikte sayılması hükme bağlanmıştır.

Yukarıdaki 2020 tarihli Anayasa Mahkemesi kararı ile son halini alan mevzuat hükmü gereği, davacı tarafından üstlenilen ihale konusu faaliyetin döviz kazandırıcı nitelikte kabul edilmesi, daha önce davacıdan hak ediş ödemesi üzerinden alınan damga vergisinin vergilendirme hatası olarak kabul edilip vergi tutarının davacıya faizi ile birlikte iadesi istemi Samsun Vergi Mahkemesi tarafından kabul edilip söz konusu tutarın iadesine karar verilmiştir.

Davalı idarenin istinaf istemini inceleyen Samsun Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesinin 31.03.2022 tarih ver E:2022/295 sayılı kararında özetle;
Anayasa'nın 153. maddesinin beşinci fıkrası gereği Anayasa Mahkemesi iptal kararlarının geriye yürümeyeceği belirtilmiştir.

Ayrıca vergilendirmeye ilişkin yapılan hatalı işlemlerin düzeltme ve şikayet yoluyla giderilmesinin, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 117 ve 118. maddelerinde sayılan haller için öngörülmüş istisnai bir yol olduğu hatırlatılmış, yargı kararları ile de istikrar kazandığı üzere ancak kanunda belirtilen durumlarla sınırlı olarak hukuki ihtilaf içermeyen basit ve açık hataların düzeltme ve şikayet yoluna başvurmak suretiyle dava konusu edilmesinin mümkün olduğu belirtilmiştir.

Dava konusu vergilendirme işlemini doğuran kanun hükmünün, yapılan işlem sırasında yürürlükte olduğu ve Anayasa Mahkemesi'nin işbu kanun hükmü hakkındaki iptal kararının geriye yürümeyeceği gerekçesiyle davalı idarenin istinaf istemi kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırılmıştır.

Temyiz başvuruları sonucu Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu'na intikal eden davada, kurulun hukuki incelemeleri sonucu verdiği E:2023/2, K:2023/4 sayılı karar özetle şöyledir: Kanun koyucu tarafından, 213 sayılı Vergisi Usul Kanunun'nun 116 ve devamı maddelerinde koyulan düzenlemeler uyarınca, vergi hatalarına yönelik düzeltme ve şikayet yoluna başvurulabilmesi için ileri sürülen hatanın hukuki yorum gerektirmeyecek şekilde açık ve net olarak belirlenebilmesi gerekmektedir. Diğer bir ifadeyle başvuruya konu hatanın yargı mercii tarafından, Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinde öngörülen yorum tekniklerine başvurulmaksızın ilk bakışta anlaşılabilecek nitelikte olması gerekir. Bu bağlamda, daha önce Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairelerince vergi hatası olup olmadığına dair değerlendirmesi yapılan hususun Anayasa Mahkemesi'nin iptal kararı nedeniyle ortaya çıkmış olduğundan, hukuki yorum teknikleri ve farklı mülahazalar yapılabilecek nitelikte olduğu görülmüş, Vergi Usul Kanunu'nun aradığı anlamda açık bir vergi hatası oluşturmadığı yönünde karar verilmiştir.

Anayasa'nın 152. maddesinin üçüncü fıkrası ile 153. maddesinin son fıkraları kurul tarafından değerlendirildiğinde, somut norm denetimi sonucu Anayasa Mahkemesi tarafından verilen iptal kararlarının, kararın Resmî Gazete'de yayımlanmasından sonra, iptal edilen hükme istinaden tesise edilmiş olan işlemler yönünden çıkan uyuşmazlıklar bakımından geçmişe etkili sonuç doğurmayacağı görülmüştür.

Açıklanan hukuksal nedenler ve gerekçeyle, vergilendirme işleminin dayanağı olan kanun hükmünün Anayasa Mahkemesi tarafından iptal edilmesinin, yürürlükte olduğu dönemde bu kanuna istinaden yapılmış vergilendirme işlemlerinin vergi hatası kapsamında değerlendirilmesine imkan verecek şekilde geriye yürümeyeceği yönünde karar verilmiştir.