Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu: Tüm Dönemlere İlişkin Beyannamelerini Düzenli Olarak Veren Ancak Bu Beyannamelerin Bir Kısmında Hesaplanan Katma Değer Vergisi Bulunmayan Mükellefler Hakkında 6736 Sayılı Kanun’un m.5/3-a Hükmü Uygulanacaktır

• Tarih: 04.02.2021
• Yazar: Av. Alper Taşar

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu: Tüm Dönemlere İlişkin Beyannamelerini Düzenli Olarak Veren Ancak Bu Beyannamelerin Bir Kısmında Hesaplanan Katma Değer Vergisi Bulunmayan Mükellefler Hakkında 6736 Sayılı Kanun’un m.5/3-a Hükmü Uygulanacaktır

4 Şubat 2021 tarihli ve 31385 sayılı Resmi Gazete’de, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 23.09.2020 tarihli ve E:2020/10, K:2020/10 sayılı “Bölge İdare Mahkemesi Kararları Arasındaki Aykırılığın Giderilmesi İstemi Hakkında Karar” yayımlandı.

Karara, 6736 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması Hakkında Kanun’un “Matrah ve Vergi Artırımı” müessesesini düzenleyen 5. maddesinde yer alan katma değer vergisinde matrah artırımı hükümleri konu olmuştur.

6736 sayılı Kanun’un 5. maddesinin 3. fıkrasından yararlanarak katma değer vergisi artırımında bulunan iki farklı mükellef, matrah artırımında bulunulan dönemlere ilişkin olarak verilen katma değer vergisi beyanlarının bir kısmında katma değer vergisi bulunmadığı; dolayısıyla 6736 sayılı Kanun’un 5/3-b-3 hükmünden yararlanmaları gerekirken 5/3-a hükmüne göre matrah artırımında bulunulması nedeniyle tahakkuk eden vergilerin kaldırılması talebiyle Mersin 1. Vergi Mahkemesi’ne başvurmuşlardır.

Bu noktada ilgili hükümden bahsetmek gerekir.

6736 sayılı Kanun’un 5. maddesinin 3. fıkrasının konu ile ilgili bentleri şu şekildedir:

"(3) Mükellefler, bu fıkrada belirtilen şartlar dâhilinde katma değer vergisini artırdıkları takdirde, kendileri nezdinde söz konusu vergiyi ödemeyi kabul ettikleri yıllara ait vergilendirme dönemleri ile ilgili olarak katma değer vergisi incelemesi ve tarhiyatı yapılmaz.

a) Katma değer vergisi mükellefleri, her bir vergilendirme dönemine ilişkin olarak verdikleri beyannamelerindeki (ihtirazi kayıtla verilenler dâhil) hesaplanan katma değer vergisinin yıllık toplamı üzerinden 2011 yılı için %3,5, 2012 yılı için %3, 2013 yılı için %2,5, 2014 yılı için %2 ve 2015 yılı için %1,5 oranından az olmamak üzere belirlenecek katma değer vergisini, vergi artırımı olarak bu Kanunun yayımlandığı tarihi izleyen ikinci ayın sonuna kadar beyan ederler. 25/10/1984 tarihli ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 11 inci maddesinin (1) numaralı fıkrasının (c) bendi ve geçici 17 nci maddesine göre tecil-terkin uygulamasından faydalanan mükellefler için artırıma esas tutarın belirlenmesinde, tecil edilen vergiler hesaplanan vergiden düşülür.

b) Bir aylık vergilendirme dönemine tabi olan katma değer vergisi mükelleflerince, artırımda bulunulmak istenilen yıl içindeki vergilendirme dönemleri ile ilgili olarak;

1) Verilmesi gereken katma değer vergisi beyannamelerinden, en az üç döneme ait beyannamenin verilmiş olması hâlinde, bu yıla ait dönemlerden verilmiş olan beyannamelerdeki hesaplanan katma değer vergisi tutarlarının ortalaması bir yıla iblağ edilerek, artırıma esas olmak üzere yıllık hesaplanan katma değer vergisi tutarı bulunur ve bu tutar üzerinden bu fıkranın (a) bendinde belirtilen oranlara göre artırım tutarı hesaplanır.

2) Hiç beyanname verilmemiş ya da bir veya iki döneme ilişkin beyanname verilmiş olması hâlinde, ilgili yıl için gelir veya kurumlar vergisi matrah artırımında bulunulmuş olması şartıyla artırılan matrah üzerinden %18 oranında katma değer vergisi artırımında bulunmak suretiyle bu fıkradan yararlanılır. Bu durumda olan adi ortaklık, kollektif ve adi komandit ortaklıklarda ortakların tamamının gelir veya kurumlar vergisi yönünden matrah artırımında bulunmaları şarttır.

3) İlgili takvim yılı içindeki işlemlerin tamamının istisnalar kapsamındaki teslim ve hizmetlerden oluşması veya diğer nedenlerle hesaplanan katma değer vergisi bulunmaması ile tecil-terkin uygulaması kapsamındaki teslimlerden oluşması hâlinde, ilgili yıl için gelir veya kurumlar vergisi matrah artırımında bulunulmuş olması şartıyla artırılan matrah üzerinden %18 oranında katma değer vergisi artırımında bulunmak suretiyle bu fıkradan yararlanılır. Şu kadar ki, ilgili takvim yılı içinde bu alt bentte belirtilen durumların yanı sıra vergiye tabi diğer işlemlerin de mevcudiyeti nedeniyle hesaplanan vergisi çıkan mükelleflerin bu fıkra hükmüne göre ödemeleri gereken katma değer vergisi tutarı, yukarıda belirtildiği şekilde hesaplanacak %18 oranındaki katma değer vergisi tutarından aşağı olamaz. Bu kapsama giren mükellefler, gelir veya kurumlar vergisi için matrah artırımında bulunmamaları hâlinde bu fıkra hükmünden yararlanamaz.

c) Vergilendirme dönemi üç aylık olan katma değer vergisi mükelleflerinin, yıllık asgari artırım tutarı, hiç beyanname vermemiş olmaları hâlinde bu fıkranın (b) bendinin (2) numaralı alt bendinde belirtilen esaslar çerçevesinde, en az bir dönem için beyanname vermiş olmaları hâlinde ise aynı bendin (1) numaralı alt bendinde belirtilen esaslar çerçevesinde belirlenir.”

Mersin 1. Vergi Mahkemesi, iki uyuşmazlık hakkında da yıl içinde tüm beyannamelerin verilmesi ancak bazı beyannamelerde hesaplanan vergi bulunmaması halinde, vergi artırımı talebinin 3. fıkranın (a) bendi çerçevesinde değerlendirilmesi gerektiği yönünde karar vermiştir. İki farklı olaya ilişkin aynı yöndeki karar, Konya Bölge İdare Mahkemesi 1. Vergi Dava Dairesi tarafından onanırken Konya Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesi tarafından bazı beyannamelerde hesaplanan katma değer vergisi bulunmaması halinde, 3. fıkranın (b) bendinin 3. alt bendinin uygulanması gerektiği gerekçesiyle kaldırılmıştır. İki farklı dairenin vermiş olduğu zıt kararlar, Konya Bölge İdare Mahkemesi Başkanlar Kurulu tarafından Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu’na intikal ettirilmiştir ve kararlar arasındaki aykırılığın giderilmesi talep edilmiştir.

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu tarafından öncelikle (a) bendinde, katma değer vergisi mükelleflerinin her bir vergilendirme dönemine ilişkin olarak verdikleri beyannamelerdeki hesaplanan katma değer vergisinin yıllık toplamı üzerinden ilgili yıllar için gösterilen oranlarda belirlenecek katma değer vergisini beyan edeceklerinin düzenlendiği belirtilmiştir. (b) bendinde ise bir aylık vergilendirme dönemine tabi olan katma değer vergisi mükelleflerince artırımda bulunulması halinde artırımda bulunulmak istenen yıl içindeki vergilendirme dönemlerinin arz ettiği bazı özellikler dolayısıyla farklı hesaplama yöntemleri öngörüldüğü açıklanmıştır.

Vergi Dava Daireleri Kurulunca, uyuşmazlıklarla ilgili hükümlere göre bir aylık veya üç aylık vergilendirme dönemine tabi olup olmaması farklılık arz etmeksizin vergilendirme dönemlerine ilişkin tüm beyannamelerini veren ve bu beyannamelerin asgari birinde hesaplanan katma değer vergisi bulunan mükelleflerin Kanun'un 5. maddesinin 3 numaralı fıkrasının (a) bendi uyarınca vergi artırımında bulunacakları ve bu suretle hesaplanan katma değer vergisini ödemekle yükümlü olunacağı; bir aylık vergilendirme dönemine tabi olmakla birlikte 3. fıkranın (b) bendinde üç alt bent halinde düzenlenen ayrıksı hallere uyan durumları bulunan mükelleflerin ise bu alt bentlerde belirlenen usul gereğince vergi artırımında bulunacağı ve hükümde açıklanan şekilde hesaplanan katma değer vergisini ödemekle yükümlü olacakları açıklanmıştır.

Kararda ayrıca Kanun'un 5/3-a hükmünde, tüm dönemlerde hesaplanan katma değer vergisinin bulunması gerektiği yönünde bir zorunluluk bulunmadığı vurgulanmıştır.

Bu kapsamda, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu tarafından vergilendirme dönemlerine ilişkin tüm beyannamelerini vermiş ancak beyannamelerinin bir kısmında hesaplanan katma değer vergisi bulunmayan mükellefler hakkında 6736 sayılı Kanun’un 5/3-a hükmüne göre işlem tesis edilmesi gerektiğine kesin olarak karar verilmiştir.

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun yukarıda incelenen kararı, 6736 sayılı Kanun’un sistematiğine uygun olarak verilmiş bir karardır. Kanun’un 5. maddesinin 3. fıkrasında farklı durumlara ilişkin farklı düzenlemeler bulunmaktadır. (a) bendine göre artırımda bulunulması için iki şart öngörülmektedir:

• Döneme ilişkin tüm beyannamelerin verilmiş olması.
• Bu beyannamelerin herhangi birinde hesaplanan KDV bulunması.

Maddenin (b) bendinde ise bir aylık vergilendirme dönemine tabi olan katma değer vergisi mükellefi olup tüm beyannamelerini vermemiş olan mükellefler hakkında düzenlemeler yer almaktadır. Kanunda bu hâl için üç ayrı durum öngörülmüştür:

• Verilmesi gereken katma değer vergisi beyannamelerinden, en az üç döneme ait beyannamenin verilmiş olması hâli
• Hiç beyanname verilmemiş ya da bir veya iki döneme ilişkin beyanname verilmiş olması hâli
• İlgili takvim yılı içindeki işlemlerin tamamının;

-İstisnalar kapsamındaki teslim ve hizmetlerden oluşması

-Tecil-terkin uygulaması kapsamındaki teslimlerden oluşması

-Diğer nedenlerle hesaplanan katma değer vergisi bulunmaması

Görüldüğü üzere, (a) bendinde yalnızca tüm beyannamelerin verilmiş olması halinde tesis edilecek işlem açıklanırken (b) bendinin alt bentlerinde bir aylık vergilendirme dönemine tabi olup tüm beyannamelerin verilmemiş olması hali üç farklı durum göz önünde bulundurularak düzenlenmiştir. (c) bendinde ise üç aylık vergilendirme dönemine tabi olup tüm beyannamelerini vermemiş mükellefler hakkında (b) bendine atıfta bulunularak düzenleme yapılmıştır. Tüm beyannamelerini vermiş olan ancak bazı beyannamelerde hesaplanan katma değer vergisi bulunmayan mükelleflerin 3. fıkranın (a) bendi hükümleri kapsamında bulundukları açıktır.

Bu durumda Kanun’a göre, sözü edilen mükellefler verdikleri beyannamelerindeki hesaplanan katma değer vergisinin yıllık toplamı üzerinden 2011 yılı için %3,5, 2012 yılı için %3, 2013 yılı için %2,5, 2014 yılı için %2 ve 2015 yılı için %1,5 oranından az olmamak üzere belirlenecek katma değer vergisini beyan ederek ödemekle yükümlülerdir.